Danıştay 4. Daire Başkanlığı

Danıştay 4. Daire Başkanlığı         2022/547 E.  ,  2023/2638 K. "İçtihat Metni"T.C. D A N I Ş T A Y

(…Vergi Dairesi Müdürlüğü)

İSTEMİN KONUSU : …Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir. YARGILAMA SÜRECİ :

Dava konusu istem: Davacı adına, sahte fatura düzenlediğinden bahisle tanzim edilen vergi inceleme raporuna istinaden tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle vergi ziyaı cezalı olarak tarh edilen 2016/6 ila 12 dönemleri katma değer vergilerinin ve 213 sayılı Kanunun 353/1 maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istenilmiştir.

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: … Vergi Mahkemesince verilen … tarih ve E:…, K:… sayılı kararda; davacı adına düzenlenen vergi tekniği raporu ile görüş öneri raporu incelendiğinde, davacının gerçek bir faaliyetinin olmadığı ve düzenlediği faturaların sahte belge niteliği taşıdığı anlaşıldığından, elde edildiği tespit edilen komisyon kazancı üzerinden yapılan üç kat vergi ziyaı cezalı tarhiyatlarda hukuka aykırılık görülmediği; kesilen özel usulsüzlük cezasında ve vergi ziyaı cezalarının tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle arttırılan kısımlarında ise hukuka uygunluk bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kısmen kabul, kısmen reddine karar verilmiştir.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Bölge İdare Mahkemesince; istinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi kararının özel usulsüzlük cezası ve vergi ziyaı cezalarının tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle arttırılan kısımları yönünden davanın kabulüne ilişkin hüküm fıkrasının usul ve hukuka uygun olduğu, davalı idare tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın bu kısımlarının kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği; davacı şirket tarafından dava dosyasına ibraz edilen belgeler ile diğer bilgi ve belgeler tetkik edildiğinde, davacının vergisi ihtilaflı dönemlerde yurt dışından çok sayıda cep telefonu ithal ettiği, ithalat aşamasında bu telefonların muayeneye tabi tutuldukları, gümrük kontrol memurunca eşyalar üzerinde yapılan fiziki muayene sonucu cep telefonlarının davacı adına işlem gören gümrük giriş beyannameleriyle uyumlu olduklarının tespit edildiği, şirketin vergi beyannamelerinin verildiği, yapılan yoklamalarda faal olduğu, defter ve belgelerininin noter tasdikli olduğu, söz konusu yıllara ait mevcut belgelerini ibraz ettiği, gümrük kontrol memurunca cep telefonlarının radyo yayını almaya elverişli cihazlar olmaları nedeniyle TRT Bandrol bedeli alınması gerektiğinin belirtilmesi üzerine bu cep telefonlarından dolayı şirket adına Bandrol Bedeli ile ek katma değer vergisi tahakkuklarının yapıldığı, Bandrol Bedeline karşı İstanbul İdare Mahkemelerinde, ek KDV tahakkuklarına karşı İstanbul Vergi Mahkemelerinde davalar açıldığı, bu davaların bir çoğunun da şirket lehine sonuçlandığı, ayrıca UYAP ortamında yapılan araştırmalarda, davacının sahte fatura aldığı ileri sürülen …İletişim Danışmanlık ve Dış Tic. Ltd. Şti. adına 2014, 2015, 2016 yıllarında sahte fatura düzenlemek suretiyle komisyon geliri elde ettiğinden bahisle yapılan cezalı tarhiyatlara karşı açılan davalarda, cezalı tarhiyatların kaldırılmasına karar verildiği, buna istinaden davacının sahte fatura kullandığı iddiasının da dayanaksız kaldığı anlaşıldığından, gerçek bir faaliyet gösteren şirket adına sahte faturalar düzenleyerek komisyon geliri elde ettiğinden bahisle yapılan üç kat vergi ziyaı cezalı tarhiyatlarda hukuka uygunluk görülmediği sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davalı idarenin istinaf başvurusunun reddine, davacının istinaf başvurusunun kabulüne, Mahkeme kararının kaldırılmasına, davanın kabulüne karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Davalı idare tarafından, davacı adına yapılan işlemlerde hukuka aykırılık bulunmadığı, temyiz isteminin kabulü ve Bölge İdare Mahkemesi kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir. KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir. TETKİK HÂKİMİ : …

DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin kısmen kabul, kısmen reddi ile kararın, özel usulsüzlük cezasına ve vergi ziyaı cezalarının tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle arttırılan kısımlarına ilişkin hüküm fıkrasının onanması, üç kat vergi ziyaı cezalı tarhiyatlara ilişkin kısmının ise bozulması gerektiği düşünülmektedir.

Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

Davalı idarenin, kararın, özel usulsüzlük cezasına ve vergi ziyaı cezalarının tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle arttırılan kısımlarına ilişkin hüküm fıkrasına dair temyiz dilekçesinde ileri sürdüğü iddialar, kararın bu kısımlarının bozulmasını sağlayacak nitelikte görülmemiştir. Davalı idarenin, kararın, üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi tarhiyatlarına ilişkin kısmına dair temyiz istemine gelince; 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3. maddesinin (B) bendinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu öngürülmüş, 30. maddesinin 1. fıkrasında, re’sen vergi tarhı, vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitine imkan bulunmayan hallerde takdir komisyonları tarafından takdir edilen veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlarca düzenlemiş vergi inceleme raporlarında belirtilen matrah veya matrah kısmı üzerinden vergi tarh olunması şeklinde tanımlandıktan sonra, inceleme raporunda bu maddeye göre belirlenen matrah veya matrah farkının resen takdir olunmuş sayılacağı belirtilmiş, müteakip bentlerde re'sen takdir nedenleri sayılmış, 134. maddesinde de, vergi incelenmesinden maksadın ödenmesi gereken vergilerin doğrululuğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu kuralına yer verilmiştir.

Danıştay Dördüncü Dairesinin E:2022/547 sayılı dosyasında bulunan Haliç Sahte Belge Düzenleme Organizasyon Ekibi tarafından düzenlenen … tarih ve … sayılı Görüş ve Öneri Raporu'nda; içlerinde … İletişim Ltd.Şti., … İç ve Dış Tic. Ltd. Şti., T.H. …Dijital Tekno. Telek. Elek. İth. ve İhr. San. Tic. Ltd. Şti., … Mobile İletişim İç ve Dış Tic. Ltd. Şti., … Bilgi Teknolojileri San. Tic. Ltd. Şti., … İletişim Mühendislik İç ve Dış Tic. Ltd. Şti., … Reklam İletişim Mühendislik İç ve Dış Tic. Ltd. Şti. gibi şirketlerin yer aldığı bir grup şirketin paravan mükellef olduğu, yurt dışından getirilen cep telefonlarının takibini zorlaştırmak veya maliyetini arttırmak için kendi aralarında fatura silsilesi oluşturdukları, tamamen veya kısmen sahte fatura düzenlemek suretiyle haksız vergi iadesi aldıkları; söz konusu şirketlerin ithal ettiği ürünlerin tamamına yakınının cep telefonu olduğu, Birleşik Arap Emirlikleri, Dubai, Sri Lanka gibi ülkelerden ithalat yaptıkları ve ithalat yaptıkları firmaların … Mobile FZE, …GSM FZE, … LLC gibi ortak telefon satıcıları olduğu, ithalatların gerçekleştirilmesine aracılık eden gümrük müşavirliği firmalarının da aynı olduğu, ithalat yapan şirketlerin faaliyet yerleri, işçi sayıları, vergi ödeme durumları vs. dikkate alındığında, faaliyetleri ile orantısız büyüklükte mal veya hizmet alış ve satışlarının olduğunun görüldüğü, yurt dışından ithal edilen cep telefonları ile ilgili olarak, ithalatın gerçek olup olmadığının ilgili mükellefler nezdinde yapılacak inceleme ve tespitler sonucunda ortaya konulması gerektiği, bu kapsamda, ithal edilen cep telefonu tamamen sahte belge düzenleyicisi bir mükellefe satıldıysa, ithalatın gerçek olup olmadığına bakılmaksızın düzenlenen faturaların sahte olarak kabul edilmesi gerektiği tespitlerine yer verilmiş ve raporda isimleri belirtilen mükellefler hakkında inceleme yapılması önerilmiştir.

Davacı hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporu'nda; şirketin telekomünikasyon hizmeti yeniden satıcılarının faaliyetleri işi ile iştigal etmek üzere 12/02/2013 tarihinde 10.000,00 TL sermaye ile kurulduğu, kuruluş tarihinden 24/10/2019 tarihine kadar şirketin %100 hisseli ortak ve yöneticisinin Gürcistan uyruklu … olduğu, söz konusu kişinin 16/05/2015 tarihinde çalışma izni başvurusunda bulunduğu, 18/04/2016 tarihli yoklamada, iş yerinin ofis olarak kullanıldığı, mükellefin faaliyetinin cep telefonu ithalatı ve toptan satışı olduğu, iş yerinde emtiasının bulunmadığı, ithal edilen cep telefonlarının kutu içerisinde ya iş yerine geldiği yada doğrudan müşterilerine gittiği;

17/08/2016 tarihli yoklamada, şirketin faaliyetine devam ettiği, aynı adreste … Mobile İletişim Ürünleri İthalat İhracat San. ve Dış Tic. Ltd. Şti.'nin de faaliyet gösterdiği, 1 sigortalı çalışanı bulunduğu, şubesinin olmadığı;

27/10/2017 tarihli yoklamada, iş yerinde emtia bulunmadığı, muhtelif ofis malzemeleri ile demirbaşların olduğu, 3 çalışanı bulunduğu, iş yerinin yaklaşık 100 m2 olduğu;

15/02/2018 tarihli yoklamada, iş yerinin açık ve faal olduğu, bir ofis takımı ve bir bilgisayarın olduğu hususlarının beyan ve tespit edildiği, şirketin net satışlar toplamının 2015 yılında 94.290.991,81 TL, 2016 yılında 131.196.551,42 TL, 2017 yılında 158.208.619,06 TL, 2018 yılında ise 196.664.911,97 TL olduğu, şirketin 2015-2018 dönemleri için vermiş olduğu muhtasar beyannamelerine göre ortalama 2-3 işçi çalıştırdığı, mükellefin Ba formu ile 2015 yılında 88.687.545,00 TL, 2016 yılında 126.833.500,00 TL, 2017 yılında 142.766.550,00 TL, 2018 yılında 182.696.901,00 TL tutarında mal ve hizmet aldığını bildirdiği, diğer mükelleflerin ise Bs formu ile 2015 yılında 73.713.485,00 TL, 2016 yılında 104.710.433,00 TL, 2017 yılında 111.366.578,00 TL, 2018 yılında 168.069.153,00 TL tutarında mükellefe satış yaptıklarını bildirdikleri; yine mükellefin Bs formu ile 2015 yılında 94.287.334,00 TL, 2016 yılında 131.181.272,00 TL, 2017 yılında 196.929.639,00 TL, 2018 yılında 196.929.639,00 TL tutarında mal ve hizmet sattığını bildirdiği, diğer mükelleflerin ise Ba formu ile 2015 yılında 88.688.982,00 TL, 2016 yılında 150.225.268,00 TL, 2017 yılında 143,039.930,00 TL, 2018 yılında 196.029.266,00 TL tutarında mükelleften mal ve hizmet aldıklarını bildirdikleri, mükellefin yüksek tutarlı alış ve satış yaptığını bildirdiği şirketlerin isimlerinin Haliç Sahte Belge Düzenleme Organizasyon Ekibi tarafından düzenlenen … tarih ve … sayılı Görüş ve Öneri Raporunda geçtiği ve bu şirketlerin tamamen veya kısmen sahte fatura düzenleyicisi paravan şirketler olduğuna yönelik tespitlerin olduğu, şirketin alımlarının 2015 yılında %79, 2016 yılında %82, 2017 yılında %70, 2018 yılında %66'sının hakkında olumsuz tespit veya rapor olan mükelleflerden yapıldığı, satışlarının ise 2015 yıllarında %70, 2016 yılında %84, 2017 yılında %85, 2018 yılında ise %43'ünün hakkında olumsuz tespit veya rapor olan mükelleflere yapıldığı, banka hesapları incelendiğinde gelen paraların tamamının aynı gün aynı tutar olarak hesaptan gönderildiğinin görüldüğü, şirketin ithalat bilgilerinin gerçeği yansıtmadığı, şirketin ithal etttiği cep telefonlarına ait IMEI numaralarının yasal belgeleri arasında yer almadığı, yurt dışından getirilen cep telefonlarının Birleşik Arap Emriliklerinde faaliyet gösteren şirketlerden getirildiği, ithal edip satılan cep telefonlarına ilişkin satış faturaları eklerinde IMEI numaralarının bulunmadığı, söz konusu cep telefonlarının IMEI numaraları tespit edilse bile, satış faturaları eklerinde IMEI numaraları yer almadığından, telefonların takibinin yapılmasının mümkün olmadığı tespitlerine dayanılarak, mükellefin 2015 ila 2018 yıllarında düzenlemiş olduğu belgelerin gerçek bir mal ve hizmet teslimine dayanmayan sahte faturalar olarak değerlendirilmesi gerektiği sonucuna varılmıştır.

Yukarıda yer verilen tespitlerin birlikte değerlendirilmesinden, davacı şirketin, 10.000,00 TL sermaye ile kurulduğu, düzenlenen görüş ve öneri raporunda paravan mükellef olduğu belirtilen şirketlerden olduğu ve aynı raporda ismi geçen mükelleflerin bir kısmı ile yüksek miktarlı ticari faaliyette bulunduğu, şirket tarafından yüksek cirolar elde edilmesine rağmen, yapılan yoklamalarda mükellefin anılan hasılatları yapabilecek fiziki kapasiteye, emtiaya ve ticari organizasyona sahip olmadığının tespit edildiği, mal ve hizmet alım satımı yapıldığı bildirilen mükelleflerin çoğu hakkında sahte fatura düzenledikleri yönünde tanzim edilmiş raporlar veya olumsuz tespitler bulunduğu, şirketin beyan ettiği matrahlara kıyasen ödenecek vergilerinin çok cüz'i tutarlı olduğu, banka hesaplarına gelen paraların aynı gün ve aynı tutarda hesaplardan çıktığı, şirket tarafından ithal edilen cep telefonlarına ilişkin IMEI numaralarının yasal belgeleri arasında bulunmadığı, bu cep telefonlarına ilişkin satış faturaları eklerinde de IMEI numaralarının gösterilmediği, dolayısıyla söz konusu cep telefonlarının takibinin yapılmasının mümkün olmadığı hususları dikkate alındığında, davacı şirketin uyuşmazlık konusu dönemde düzenlediği faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmayan sahte belgeler niteliğinde olduğu sonucuna ulaşıldığından, bu faturalar nedeniyle yapılan üç kat vergi ziyaı cezalı tarhiyatlarda hukuka aykırılık, aksi yönde verilen Vergi Dava Dairesi kararının buna ilişkin kısmında ise hukuki isabet görülmemiştir. KARAR SONUCU : Açıklanan nedenlerle;

1.Temyiz isteminin kısmen kabul, kısmen reddine,

2.… Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının, özel usulsüzlük cezasına ve vergi ziyaı cezalarının tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle arttırılan kısımlarına ilişkin hüküm fıkrasının ONANMASINA,

3.Anılan Vergi Dava Dairesi kararının, üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi tarhiyatlarına ilişkin kısmının BOZULMASINA,

4.Bozulan kısım hakkında yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 16/05/2023 tarihinde oybirliğiyle karar verildi.