Danıştay 4. Daire Başkanlığı

Danıştay 4. Daire Başkanlığı         2022/5173 E.  ,  2023/2656 K. "İçtihat Metni" T.C. D A N I Ş T A Y

TEMYİZ EDEN TARAFLAR : 1- ... Reklam İletişim Mühendislik İç ve Dış Ticaret Limited Şirketi

2.... Vergi Dairesi Başkanlığı

(... Vergi Dairesi Müdürlüğü)

...

İSTEMİN KONUSU : ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:... , K:... sayılı kararının taraflarca aleyhlerine olan hüküm fıkralarının bozulması istenilmektedir. YARGILAMA SÜRECİ : Dava konusu istem: Davacı adına, sahte fatura düzenlediğinden bahisle takdir komisyonu kararlarına istinaden tarh edilen 2017/1-3, 4-6, 7-9, 10-12 dönemleri vergi ziyaı cezalı geçici vergilerin kaldırılması istenilmiştir.

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ... Vergi Mahkemesince verilen ... tarih ve E:... , K:... sayılı kararda; davacı adına düzenlenen vergi tekniği raporu incelendiğinde, davacının gerçek bir faaliyetinin olmadığı ve düzenlediği tüm faturaların sahte belge niteliği taşıdığı anlaşıldığından, davacı adına geçici vergi asılları üzerinden kesilen tek kat vergi ziyaı cezasında hukuka aykırılık görülmediği; mahsup süresi geçmiş olan geçici vergi asıllarında ve geçici vergiler üzerinden kesilen vergi ziyaı cezalarının tek katı aşan kısmında ise hukuka uyarlık bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kısmen kabul, kısmen reddine karar verilmiştir.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Bölge İdare Mahkemesince; istinaf başvurusuna konu kararın, dava konusu geçici vergi asılları ile vergi ziyaı cezalarının tek katı aşan kısımları yönünden davanın kabulüne ilişkin hüküm fıkrasının yerinde olduğu, kararın anılan kısmına davalı idare tarafından yapılan istinaf başvurusunda isabet görülmediği; davacının istinaf başvurusuna gelince, Vergi Mahkemesi kararındaki, davacının gerçek bir faaliyetinin olmadığı ve düzenlediği tüm faturaların sahte belge niteliği taşıdığı yönündeki değerlendirmenin Dairelerince de yerinde bulunduğu; bununla birlikte, davacı şirket tarafından ilgili döneme ilişkin olarak daha önce verilen geçici vergi beyannamelerinde ödenecek vergi beyan edildiği ve bu beyan doğrultusunda şirket adına geçici vergi tahakkuklarının yapıldığı, davacı tarafından ilgili döneme ilişkin beyan ve tahakkuk ettirilen geçici vergilerin terkin edildiği yönünde herhangi bir iddianın ve dosyada buna ilişkin bilgi ve belgenin bulunmadığı, komisyon geliri nedeniyle davacı adına yapılan geçici vergi tarhiyatlarından, daha önce beyan edilen vergiler düşülerek ceza kesilmesi gerekirken, davalı idarece, bu husus göz ardı edilerek kesilen tek kat vergi ziyaı cezalarının, beyan edilen ödenecek vergilere ilişkin kısmının mükerrer olduğu kanaatine ulaşıldığı; dolayısıyla, davacı adına ilgili dönemler için kesilen tek kat vergi ziyaı cezalarının, daha önce beyan edilen ödenecek geçici vergilere isabet eden kısmında hukuka uyarlık ve istinafa konu kararın buna ilişkin kısmında hukuki isabet bulunmadığı; kararın, davanın reddine ilişkin diğer (dava konusu geçici vergiler üzerinden kesilen tek kat vergi ziyaı cezalarının, daha önce beyan edilen ödenecek geçici vergilere isabet eden kısmı dışındaki) kısmında ise hukuka aykırılık bulunmadığı; öte yandan, davalı idarece, beyan edilen ödenecek fiktif vergiler dikkate alınarak mükerrer tarhiyat yapılmasının önüne geçilmesi mümkün ve bu suretle resen tarh edilen vergilerin önceden tahakkuk etmiş kısmının tahsili imkanı da mevcut iken, fiktif vergilerin idarece terkin edilebileceği soyut kabulüyle karar verilmesinin mümkün olmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davalı idarenin istinaf başvurusunun reddine, davacının istinaf başvurusunun kısmen kabul, kısmen reddine; Mahkeme kararının kısmen kaldırılmasına, davanın kısmen kabul, kısmen reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDEN DAVACININ İDDİALARI :

Davacı tarafından, sahte fatura düzenlediğinden bahisle adına yapılan cezalı tarhiyatların hukuka aykırı olduğu, temyiz isteminin kabulü ile kararın aleyhe kısmının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

TEMYİZ EDEN DAVALININ İDDİALARI: Davalı idare tarafından, davacı adına yapılan işlemlerin hukuka uygun olduğu, temyiz isteminin kabulü ile kararın aleyhe kısmının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir. DAVACININ SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir. DAVALININ SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir. TETKİK HÂKİMİ : ... DÜŞÜNCESİ : Temyiz istemlerinin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.

Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

Tarafların temyiz dilekçelerinde ileri sürülen iddialar, kararın, davanın reddine ilişkin hüküm fıkrasının ve geçici vergi asılları ile vergi ziyaı cezalarının tek katı aşan kısımlarına ilişkin hüküm fıkrasının bozulmasını sağlayacak nitelikte görülmemiştir. Davalı idarenin, kararın, dava konusu geçici vergiler üzerinden kesilen tek kat vergi ziyaı cezalarının, daha önce beyan edilen ödenecek geçici vergilere isabet eden kısmının kaldırılmasına ilişkin hüküm fıkrasına dair temyiz istemine gelince;

Olayda; mükellef şirket hakkında tanzimli vergi tekniği raporundaki tespitlerden, davacı şirketin faaliyetinin tamamen fiktif yani hayali kurgulardan ibaret olduğu, mükellefiyeti ile ilgili değil komisyon karşılığı sahte fatura ticareti yaptığının iş bu davanın görüldüğü Bölge İdare Mahkemesince de kabul edildiği, ancak "davacı tarafından beyan ve tahakkuk ettirilen geçici vergilerin terkin edildiği yönünde herhangi bir iddianın ve dosyada buna ilişkin bilgi ve belgenin bulunmadığı dikkate alındığında, davacı adına komisyon geliri nedeniyle yapılan geçici vergi tarhiyatlarından, daha önce beyan edilen vergiler düşülerek ceza kesilmesi gerekirken, davalı idarece, bu husus göz ardı edilerek kesilen tek kat vergi ziyaı cezalarının, beyan ve tahakkuk ettirilen vergilere ilişkin kısmının mükerrer olduğu" belirtilerek, dava konusu geçici vergiler üzerinden kesilen tek kat vergi ziyaı cezalarının, daha önce beyan edilen ödenecek geçici vergilere isabet eden kısmının kaldırılmasına karar verildiği anlaşılmaktadır.

Halbuki, olayın niteliği itibarıyla, sadece beyan edilen, ödenmemiş, başlangıçtan beri gerçekte mükellefiyet kaydı yaptırdığı faaliyet konularına hasren bir faaliyeti olmayan, yapmış göründüğü faaliyet konusu da tamamen bir kurgulamadan ibaret olduğu ortaya konan, bu nedenledir ki, ihtilaflı yıl ve dönemleri içinde düzenlediği tüm faturaları komisyon geliri elde etmeye matuf olduğu değerlendirilen şirketin, ihtilaflı vergilendirme dönem matrahına elde ettiği hesaplanan komisyon gelirinin dahil edilmesi nedeniyle vergiden vergi alınmasından ya da mükerrer vergilendirmeden söz edilemeyecektir. Zira, geçici vergi matrahlarını oluşturan dolayısıyla tarhiyata esas alınan teslim ya da hizmet, içeriği itibarıyla sahte belge düzenlemek olduğuna göre, bu teslimin ya da hizmetin karşılığı olan gelir de, geçici vergileri içeren tüm fatura bedelleri üzerinden elde edilmiş kabul edilmelidir.

Bu durumda, içeriği itibarıyla tümüyle sahte belge olduğu şu aşamada tartışmasız faturalarda gösterilen ve beyan edildiği belirtilen geçici vergilerin, aslında fiktif, hayali ve kurguya bağlı bir değer olduğu ve gerçekte de ödenmediği dikkate alındığında; KDV beyannameleri ile beyan edilen sahte faturalar üzerinden %2 nispetinde alındığı hesaplanan komisyon gelirinin, beyan olunan matraha dahil edilmesinde, dolayısıyla geçici vergiler üzerinden kesilen tek kat vergi ziyaı cezalarının, daha önce beyan edilen ödenecek geçici vergilere isabet eden kısmında hukuka aykırılık bulunmadığı sonucuna varıldığından, aksi yöndeki Vergi Dava Dairesi kararının buna ilişkin kısmında hukuki isabet görülmemiştir. KARAR SONUCU : Açıklanan nedenlerle;

1.Davacının temyiz isteminin reddine; davalı idarenin temyiz isteminin kısmen kabulüne, kısmen reddine,

2.Temyize konu ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:... , K:... sayılı kararının, davanın reddine ilişkin hüküm fıkrası ile vergi ziyaı cezalarının tek katı aşan kısımları yönünden davanın kabulüne ilişkin hüküm fıkrasının oybirliğiyle, geçici vergi asıllarının kaldırılmasına ilişkin hüküm fıkrasının ise ... ve ... 'in karşı oyu ile oyçokluğuyla ONANMASINA,

3.Anılan Vergi Dava Dairesi kararının, dava konusu geçici vergiler üzerinden kesilen tek kat vergi ziyaı cezalarının, daha önce beyan edilen ödenecek geçici vergilere isabet eden kısmının kaldırılmasına ilişkin hüküm fıkrasının BOZULMASINA,

4.492 sayılı Harçlar Kanunu'na bağlı (3) sayılı Tarife uyarınca, davacı aleyhine onanan tutar üzerinden binde 9,10 oranında ve ... TL den az olmamak üzere hesaplanacak nispi karar harcından, varsa evvelce ödenen harcın mahsubundan sonra kalan harç tutarının temyiz eden davacıdan alınmasına,

5.Bozulan kısım hakkında yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 16/05/2023 tarihinde karar verildi. (X) KARŞI OY : 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun 120/4. maddesinde, yapılan incelemeler sonucunda geçmiş döneme ait geçici verginin %10'unu aşan tutarda eksik beyan edildiğinin tespiti halinde, eksik beyan edilen bu kısım için resen veya ikmalen geçici verginin tarh olunacağı, mahsup süresi geçtikten sonra, kesinleşen geçici vergilerin terkin edileceği ancak, gecikme faizi ve geçici vergiye bağlı kesilen cezanın tahsil olunacağı hükme bağlanmıştır. Olayda, dava konusu ihbarnamelerde geçici vergi miktarı gösterilmiş ise de, geçici verginin aslının aranmayacağının belirtilmesi karşısında vergi miktarının kesilecek vergi ziyaı cezası tutarının belirlenmesine yönelik olduğu anlaşılmaktadır. Şu halde, aslı aranmayacağı hem kanunun ilgili maddesi gereği olması ve hem de idarece tanzim olunan ihbarnamelerde geçici verginin aslının aranmayacağının açıkça belirtilmesi nedeniyle, kararın geçici vergilerin kaldırılmasına ilişkin hüküm fıkrasının hukuki sonuç doğurmasına imkan bulunmamaktadır.

Bu durumda, ihtilafın "geçici vergi asıllarına ilişkin kısım yönünden incelenmeksizin reddine" karar verilmesi gerekirken, davalı idarenin temyiz isteminin kabulü ile aksi yöndeki kararın geçici vergi asıllarının kaldırılması yönündeki hüküm fıkrasının da belirtilen gerekçelerle bozulması gerektiği görüşüyle Dairemiz kararının buna ilişkin kısmına katılmıyoruz.