Danıştay 9. Daire Başkanlığı

Danıştay 9. Daire Başkanlığı         2023/2417 E.  ,  2023/3376 K. "İçtihat Metni"T.C. D A N I Ş T A Y

(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)

2.(DAVACI) … Turizm ve Tic. Ltd. Şti.

İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının taraflarca temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir. YARGILAMA SÜRECİ:

Dava konusu istem: Davacı şirket adına ortaklarına faizsiz olarak para kullandırmak suretiyle kazancının bir kısmını transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü olarak dağıttığından bahisle düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak re'sen tarh edilen 2016 yılı kurumlar vergisi, 2016 yılının tüm dönemlerine ilişin geçici vergiler ve tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle kesilen bir kat vergi ziyaı cezaları ile 2016 yılı için 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353/1. maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istemiyle açılan davayı dosyanın incelenmesinden, davacı şirketin 2015 yılında alıp 28/06/2017 tarihinde satmış olduğu 4 adet tarlanın gerçek alım-satım bedellerinin çok üzerindeki tutarların kayıt ve beyanlara intikal ettirilmesi suretiyle gerçek alım bedeli ile kayıt ve beyanlara yansıtılan bedel arasında kalan tutar kadar paranın şirket ortaklarına kullandırılmasına karşın faiz hesaplanmadığı ve söz konusu faiz tutarı için belge düzenlenmediğinin tespit edildiğinden bahisle, inceleme konusu tarlaların 2015 vergilendirme dönemindeki toplam gerçek alış bedeli ile mükellef kurum tarafından bu alışlar nedeniyle yasal defter kayıt ve beyanlarına intikal ettirilen toplam tutar arasındaki fark tutar üzerinden 01/01/2016 ile 31/12/2016 tarihleri arasındaki dönem için merkez bankası avans faiz oranı olarak belirtilen %10,50 faiz oranı ile 31/12/2016 tarihine isabet eden bir gün içinse %9,75 faiz oranı üzerinden aylık dönemler itibariyle faiz kazancı hesaplanarak dava konusu cezalı tarhiyatların yapıldığı ve özel usulsüzlük cezasının kesildiğinin anlaşıldığı, olayda davacı şirket tarafından 2015 yılında satın aldığı arazilerin tapuda beyan edilen ve ilgili dönem yasal defter ve kayıtlarına initkal ettirilen alım bedelleri ile söz konusu arazilerin satıcısı gerçek kişilerin beyan ettikleri satım bedelleri arasında çok büyük tutar farkının olduğu, satıcılar tarafından satış bedelinin elden nakit olarak tahsil edildiğinin beyan edildiği gibi ilgili dönem şirket kanuni temsilcisi tarafından da arazilerin alış bedelinin nakit olarak ödendiğinin beyan edildiği ve ödemeyi ispat edici herhangi bir bilgi ve belgenin incelemeye sunulmadığı, kaldı ki inceleme konusu tarlaların 28/06/2017 tarihindeki satışına ilişkin olarak ise şirket ortaklarının ilişkili olduğu 4 farklı şirkete tapuda beyan edilen satım değerinin de piyasa araştırması neticesinde tespit edilen ortalama satış tutarlarının üzerinde olduğunun belirlendiği ve yine mükellef kurum temsilcisince satış bedeli olan 9.850.000,00-TL’nin nakit olarak tahsil edildiğini beyan edildiği bu ödemeye ilişkin çek, banka dekontu gibi belgenin ibraz edilmediği, incelemeye konu arazilerin davacı şirket tarafından beyan edilen alış– satış bedelleriyle alınıp satılmasının ticari ve ekonomik teamüllere uygun olmadığının vergi müfettişince yapılan piyasa araştırması sonucunda anlaşıldığı, davacının, temel amacı kar elde etmek olan bir ticaret şirketi olduğu, karını azaltacak şekilde yani inceleme konusu tarlaların alım bedellerinin satan kişiler tarafından beyan edilen tutarların fahiş olarak çok üzerinde kayıt ve beyanlara intikali şeklinde işlem yapmasının hayatın olağan akışına aykrılık teşkil ettiği görüldüğünden, davacının gerçek tarla alım bedellerinin çok üzerindeki tutarların kayıt ve beyanlara intikal ettirilmesi suretiyle gerçek alım bedeli ile kayıt ve beyanlara yansıtılan bedel arasındaki tutar kadar paranın şirket ortaklarına kullandırıldığı finansman hizmetinde bulunulduğu ve buna karşın faiz hesaplanmadığı sonucuna ulaşıldığı ancak adat hesaplarında uygulanması gereken faiz oranın Merkez Bankası'nca reeskont işlemlerinde uygulanan faiz oranı olduğu, bu durumda davacı adına re'sen tarh edilen bir kat vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisi ve geçici vergiler üzerinden kesilen bir kat vergi ziyaı cezaları yönünden inceleme elamanınca Merkez Bankası'nın avans işlemleri için uyguladığı faiz oranı uygulanarak bulunan matrah farkı üzerinden tarhiyat yapılması hukuka uygun düşmediği, geçici vergi asılları yönünden, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun mükerrer 120. maddesi uyarınca mahsup dönemi geçen, diğer bir ifadeyle mahsup imkanı kalmayan geçici vergi asılları için tarhiyat yapılamayacağından, davacı şirket adına re'sen tarh edilen kurum geçici vergisi asıllarında hukuka uyarlık bulunmadığı, vergi ziyaı cezalarının tekerrür nedeniyle arttırılan kısmı yönünden olayda tekerrüre konu cezanın 2012/Mayıs dönemine ilişkin vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi ihbarnamenin 28/11/2014 tarihinde tebliğ edilerek kesinleştiği görüldüğünden, yukarıda anılan mevzuat hükmü uyarınca cezanın kesinleştiği tarih olan 2014 yılını takip eden yılın başından itibaren tekrar ceza kesilmesi durumunda tekerrür hükümleri uygulanacağından, dava konusu 2016 dönemi için tekerrür hükümlerinin uygulanmasında hukuka aykırılık bulunmadığı, davacı şirket adına 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353/1. maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezası yönünden; kesilen ceza maddenin öngörülüş amacına uygun düşmediğinden ve faturayı vermeyen ve almayanların kimler olduğu tespit edilerek, cezayı gerektiren fiilin tüm unsurlarıyla, Kanunda öngörülen tipiklikte gerçekleştiği ortaya konulmadan, davacı şirkete anılan Kanun'un 353/1. maddesi uyarınca kesilen dava konusu özel usulsüzlük cezasında hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle davanın kısmen kabulüne, kısmen reddine; Merkez Bankası’nca reeskont işlemlerinde uygulanan 01/01/2016 ile 30/12/2016 tarihleri arasında %9 ve 31/12/2016 tarihi olan bir gün için ise %8,75 faiz oranı esas alınmak suretiyle hesaplanan matrah farkına isabet eden tekerrür hükümleri hükümleri uygulanarak arttırılan bir kat vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisi ile geçici verginin üzerinden hesaplanan tekerrür hükümleri uygulanarak arttırılan bir kat vergi ziyaı cezasına ilişkin kısım yönünden davanın reddine, aşan kısımlar ile dava konusu geçici vergi asılları ve özel usulsüzlük cezasının kaldırılmasına hükmeden Vergi Mahkemesi kararına yönelik davalı ve davacı tarafından yapılan istinaf başvurusunu Danıştay Dokuzuncu Dairesi'nin bozma kararına uyarak dava dosyasının yeniden incelenmesi suretiyle, Dairelerinin 15/04/2021 tarihli ve E:2020/1012, K:2021/347 sayılı kararının, geçici vergi asıllarına ilişkin kısmına karşı davacı tarafından temyiz başvurusunda bulunulmadığından bu kısmın kesinleştiği, istinaf başvurusuna konu Vergi mahkemesi kararının; reeskont faiz oranı üzerinden hesaplanan matrah farkını aşan kısma isabet eden kurumlar vergisi ile tekerrür hükümleri uygulanarak kesilen vergi ziyaı cezası ve kesilen özel usulsüzlük cezasına ilişkin kısmı usul ve hukuka uygun olduğundan bu kısma yönelik davalı idare tarafından yapılan istinaf başvurusunun, kararın bu kısmının kaldırılmasını sağlayacak durumda görülmediği; reeskont faiz oranı üzerinden hesaplanan matrah farkına isabet eden kurumlar vergisi ile kesilen bir kat vergi ziyaı cezalarına ilişkin kısmı usul ve hukuka uygun olduğundan bu kısma yönelik davacı tarafından yapılan istinaf başvurusunun, kararın bu kısmının kaldırılmasını sağlayacak durumda görülmediği; reeskont faiz oranı üzerinden hesaplanan matrah farkına isabet eden vergiler üzerinden kesilen bir kat vergi ziyaı cezasının tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle artırılan kısmına davacı tarafından yapılan istinaf başvurusuna gelince; tekerrüre esas alınan cezanın 364,50-TL tutarında olduğu ve artırım tutarının kesinleşen cezadan fazla olamayacağına yönelik davacının lehine olan 7338 sayılı Kanun'la yapılan değişiklik göz önüne alınarak, lehe düzenlemenin somut uyuşmazlıkta uygulanması gerektiği anlaşıldığından, vergi ziyaı cezasının tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle arttırılan miktarlarının 364,50-TL'ye isabet eden kısımlarında hukuka aykırılık, fazlaya ilişkin kısmında ise hukuka uygunluk görülmediğinden, Vergi mahkemesi kararının, vergi ziyaı cezasının tekerrür nedeniyle artırılan miktarının 364,50-TL'ye isabet eden kısmında sonucu itibariyle yasal isabetsizlik; fazlaya ilişkin kısmında ise yasal isabet görülmediği, gerekçesiyle davalı istinaf başvurusunun reddine, davacı istinaf başvurusunun kısmen reddine, kısmen gerekçeli reddine, kısmen kabulüne, reeskont faiz oranı üzerinden hesaplanan matrah farkına isabet eden vergiler üzerinden kesilen bir kat vergi ziyaı cezalarının tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle artırılan tutarının 364,50-TL'den fazlaya isabet eden kısımlarına ilişkin Vergi mahkemesi kararının kaldırılmasına, bu kısım yönünden davanın kabulüne, ceza fazlasının kaldırılmasına hükmeden … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin …. tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

TEMYİZ EDENLERİN İDDİALARI:

DAVACININ İDDİALARI: İnceleme sırasında ibraz olunan ve muamelelerin gerçek mahiyetini ispat edici nitelikte olan alım satıma ilişkin belgelerin dikkate alınmadığı, incelemede tapuya esas belgeleri düzenleyen memurların, tapuya esas belgelerde imzası bulunan alım satıma taraf olanların ve vekillerinin, 2015-2016 yılında şirket yetkilisi olan şirket ortakları ile satışa aracılık eden emlak komisyoncusunun beyanlarının alınarak incelemeye dahil edilmediği, emlak komisyoncusunun düzenlediği faturalar ile şirketin yasal defter ve belgelerinin incelemede dikkate alınmadığı, dolayısıyla vergi incelemesinin usul ve kanuna aykırı yapıldığı, arazi alım işleminin 2015 yılında yapıldığı, satış işleminin ise 2017 yılında yapıldığı, 2015 yılı defter ve belgelerinin incelenmeden, 2015 yılı şirket yetkilisi ve ortaklarının beyanları alınmadan müteakip yılların incelenmesinin teknik icaplara, usul ve kanuna aykırı olduğu, vergi ziyaı cezasının ekerrür sebebiyle artırılmasının hatalı olduğu, iddialarıyla kararın aleyhe olan kısmının bozulması istenilmektedir. DAVALININ İDDİALARI: Davacı hakkında düzenlenen vergi inceleme raporları ile yapılan tespitlere istinaden tesis edilen işlemlerde hukuka aykırılık bulunmadığı iddiasıyla kararın aleyhe olan kısmının bozulması istenilmektedir. KARŞI TARAFIN SAVUNMALARI: Taraflarca savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'IN DÜŞÜNCESİ: Ticari işlerde, 4489 sayılı Kanun'un 2.maddesiyle değişik 3095 sayılı Kanun'un 2.maddesi uyarınca TCMB avans faiz oranı uygulanacağından ve olayda faiz gelirinin hesaplanmasında avans faizi oranı esas alındığından, davacının temyiz isteminin reddi, davalının temyiz isteminin ise kısmen kabul ile Bölge İdare Mahkemesi kararının, reeskont faiz oranı üzerinden hesaplanan matrah farkını aşan kısma isabet eden kurumlar vergisi ile kesilen vergi ziyaı cezalarına ilişkin kısmının bozulması, diğer kısımlarının onanması gerektiği düşünülmektedir.

Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

HUKUKİ DEĞERLENDİRME: Bölge idare mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı hâlinde mümkündür. Temyizen incelenen karar usul ve hukuka uygun olup, dilekçelerde ileri sürülen temyiz nedenleri kararın bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir. KARAR SONUCU: Açıklanan nedenlerle; Tarafların temyiz isteminin reddine, … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının ONANMASINA,

Temyiz isteminde bulunan davacıdan 492 sayılı Harçlar Kanunu'na bağlı (3) sayılı Tarife uyarınca aleyhine onanan kısım üzerinden hesaplanacak nispi harcın alınmasına, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 50. maddesi uyarınca, onama kararının taraflara tebliğini ve bir örneğinin de … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesine gönderilmesini teminen dosyanın ...

Vergi Mahkemesine gönderilmesine, 04/10/2023 tarihinde kesin olarak oybirliğiyle karar verildi.