Danıştay 7. Daire Başkanlığı

Danıştay 7. Daire Başkanlığı         2021/3173 E.  ,  2023/1969 K. "İçtihat Metni" T.C. D A N I Ş T A Y

(… Vergi Dairesi Müdürlüğü) …

Ticaret Limited Şirketi

İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi …. Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir. YARGILAMA SÜRECİ :

Dava konusu istem: Hakkında düzenlenen vergi inceleme raporu ile davacının sattığı madeni yağların motorin olarak kullanıldığının tespit edildiğinden bahisle 2015 yılının Aralık dönemine ilişkin olarak re'sen tarh edilen özel tüketim vergisi ile bir kat tutarında kesilen vergi ziyaı cezasının iptali istemiyle dava açılmıştır.

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: …. Vergi Mahkemesinin … tarih ve E…., K:… sayılı kararıyla; dosyanın incelenmesinden, madeni yağ satışlarının büyük kısmının nakliyecilere yapıldığı, satış yapılan mükelleflerden ifadesine başvurulan ikisinin davacıdan aldıkları madeni yağları uygun bir ortamda araç depolarına doldurarak yakıt olarak kullandıklarını belirttikleri, davacının alış-satış yaptığı mükelleflerden 6 tanesi hakkında sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenleme nedeniyle tanzim edilmiş raporlar bulunduğu, vergi inceleme elemanınca nakliyecilere yapılan satışların bir kısmınının madeni yağ olarak kullanıldığı kabul edilerek, söz konusu satışların hesaplamaya dahil edilmediği, aralarında herhangi bir menfaat bağı olmayan farklı kişilerin davacıdan akaryakıt olarak kullanmak üzere madeni yağ aldıklarını beyan etmesinin madeni yağların motorin yerine ikame edilmek üzere akaryakıt olarak satıldığını gösterdiği, bu durumda ilgili yılda satın aldığı düşük tutarda özel tüketim vergisine tabi madeni yağları akaryakıt olarak sattığı sonucuna varılan davacı adına yapılan bir kat vergi ziyaı cezalı özel tüketim vergisi tarhiyatında hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle davanın reddine karar verilmiştir.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Mahkeme kararında, davacının satış yaptığı mükelleflerden ifadelerine başvurulanların tamamının aldıkları madeni yağları uygun bir ortamda araç depolarına doldurarak yakıt olarak kullandıklarını belirttiklerinden bahsedilmiş ise de, inceleme elemanı tarafından 2014 ve 2015 yıllarında davacıdan alışı olan sadece iki kişinin alınan ifadelerinde madeni yağları akaryakıt olarak kullandıklarını beyan ettikleri, bunun dışında herhangi bir tespit, alınmış bir ifade ve karşıt inceleme bulunmadığının anlaşılması karşısında, 2015 yılında madeni yağların tamamının akaryakıt olarak satıldığı varsayımından hareketle eksik incelemeye dayalı olarak davacı hakkında yapılan cezalı tarhiyatta hukuka uygunluk bulunmadığı gerekçesiyle istinaf başvurusunun kabulü ile mahkeme kararının kaldırılmasından sonra dava konusu işlemin iptaline karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Davacının madeni yağ satışlarının büyük kısmının nakliyeci firmalara yapılmasının olağan bir durum olmadığı, madeni yağların akaryakıt olarak kullanılması halinde satıcı olan davacının müteselsil sorumlu sıfatıyla vergiden sorumlu olduğu, dolayısıyla tesis edilen işlemde hukuka aykırılık bulunmadığı ileri sürülmektedir. KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Savunma verilmemiştir. DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'İN DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan kararın onanması gerektiği düşünülmektedir.

Karar veren Danıştay Yedinci Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

MADDİ OLAY:

Hakkında düzenlenen vergi inceleme raporu ile davacının sattığı madeni yağların motorin olarak kullanıldığının tespit edildiğinden bahisle 2015 yılının Aralık dönemine ilişkin olarak re'sen tarh edilen özel tüketim vergisi ile bir kat tutarında kesilen vergi ziyaı cezasının iptali istemiyle dava açılmıştır. İLGİLİ MEVZUAT: 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun "Vergi Kanunlarının Uygulanması ve İspat" başlıklı 3. maddesinin (B) bendinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu; gerçek mahiyetin yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği; vergiyi doğuran olayla ilgisi tabii ve açık bulunmayan şahit ifadesinin ispatlama vasıtası olarak kullanılamayacağı; iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan ve olayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durumun iddia edilmesi halinde, ispat külfetinin bunu iddia edene ait olduğu düzenlemesi yer almıştır.

Vergi Usul Kanunu'nun 134. maddesinde, vergi incelemesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araşt..., tespit etmek ve sağlamak olduğu belirtilmiştir. 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu'nun 1. maddesinin 1. fıkrasının (a) bendinde, (I) sayılı listedeki malların ithalatçıları veya rafineriler dahil imal edenler tarafından tesliminin bir defaya mahsus olmak üzere özel tüketim vergisine tabi olduğu;

4.maddesinin 1. fıkrasının (a) bendinde, Kanu'na ekli (I), (III) ve (IV) sayılı listelerde yer alan mallar ile (II) sayılı listedeki mallardan kayıt ve tescile tabi olmayanları imal, inşa veya ithal edenler ile bu malların müzayede yoluyla satışını gerçekleştirenlerin, özel tüketim vergisinin mükellefi oldukları;

13.maddesinin 2. fıkrasında da, (I) sayılı listedeki malları teslim alanların, bu malları daha yüksek tutarda vergiye tabi bir mal olarak kullanmak veya üçüncü kişilere satmak suretiyle vergi ziyaına sebebiyet vermeleri halinde, ziyaa uğratılan verginin bunlar adına tarh olunacağı ve tarhiyata 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 344. maddesine göre vergi ziyaı cezası uygulanacağı kurala bağlanmıştır.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME: 213 sayılı Vergi Usul Kanunu ve 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu'nun yukarıda belirtilen maddelerinin birlikte değerlendirilmesinden; 4760 sayılı Kanun'a ekli (I) sayılı listedeki malları düşük tutarlı vergiye tabi bir mal olarak kullanmak amacıyla satın alan mükelleflerin tarhiyata muhatap alınabilmesinin, satın alınan bu malların daha yüksek tutarda vergiye tabi bir mal olarak kullanılması veya satılması koşuluna bağlandığı anlaşılmaktadır. Re'sen vergi tarhı yoluna gidilirken, uyuşmazlık konusuyla ilgili gerekli inceleme ve araştırmanın idarenin yetkili ve görevli birimlerince yapılması ve matraha ilişkin verilerin varsayım ve kanaat yoluyla değil, somut bilgi ve belgelerle ortaya konulması gerektiği tartışmasızdır.

Vergi hukukunda öngörülen delil sistemi ile ispat külfeti yerine getirilmekte ve bu suretle vergi güvenliği ile vergi adaletinin sağlanması amaçlanmaktadır. Buna göre, vergiye tabi olayların tespitinde bu olaylara ilişkin her türlü delilin serbestçe kullanılmasına olanak sağlanırken, vergilendirmede vergiyi doğuran olayın ve bu olaya ilişkin işlemlerin gerçek mahiyetinin esas alınacağı kabul edilmektedir. Dolayısıyla vergi uygulamalarında olayın gösterildiği şekilde değil, gerçek yönüyle ele alınması ve buna göre işlem yapılması gerektiği izahtan varestedir.

Davacı hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunda; 2015 yılında satış yaptığı 24 kişiden sadece bir kişi hakkında karşıt inceleme yapıldığı, anılan mükellefin ifadesinde madeni yağları yakıt ihtiyaçlarını karşılamak için satın aldığını beyan etmesi üzerine, davacı tarafından faaliyet konusu yük/yolcu taşımacılığı olan mükelleflere satılan madeni yağların motorine ikame yakıt olarak satıldığının kabulü suretiyle tarhiyat önerildiği saptanmıştır. Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, kararın, 2015 yılında teslimi yapılan madeni yağlardan alıcı ifadesine başvurulmayanlarına ilişkin hüküm fıkrasının bozulmasını sağlayacak durumda bulunmamıştır.

Öte yandan, davacıdan madeni yağ alımı yapanlardan sadece bir tanesinin ifadesine başvurulmuş olup, anılan kişinin beyanına göre, davacıdan aldığı madeni yağı motorine ikame olarak araçlarında kullandığı sabittir. Dolayısıyla, dava konusu cezalı tarhiyatın ifadesine başvurulan alıcıya tekabül eden kısmında hukuka aykırılık, anılan kısmın iptali yolunda verilen temyize konu kararın söz konusu hüküm fıkrasında ise yasal isabet görülmemiştir. KARAR SONUCU: Açıklanan nedenlerle;

1.Temyiz isteminin kısmen reddine, kısmen de kabulüne,

2.… Bölge İdare Mahkemesi …. Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının, cezalı tarhiyatın ifadesine başvurulmayan alıcılara isabet eden kısmına ilişkin hüküm fıkrasının ONANMASINA,

3.Kararın, cezalı tarhiyatın ifadesine başvurulan bir alıcıya isabet eden kısmına ilişkin hüküm fıkrasının ise BOZULMASINA,

4.Bozulan kısım hakkında yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın anılan Daireye gönderilmesine,

5.492 sayılı Harçlar Kanunu'nun 13. maddesinin (j) bendi parantez içi hükmü uyarınca alınması gereken harç dahil olmak üzere, yargılama giderlerinin yeniden verilecek kararda karşılanması gerektiğine, 06/04/2023 tarihinde kesin olarak oyçokluğuyla karar verildi. (X) KARŞI OY :

Dayandığı hukuki ve kanuni nedenlerle gerekçesi yukarıda açıklanmış bulunan istinaf kararı, aynı gerekçe ve nedenlerle uygun görülmüş olup, temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar sözü geçen kararın bozulmasını sağlayacak durumda bulunmadığından, temyiz isteminin reddi ve temyize konu kararın onanması gerektiği oyu ile, karara katılmıyoruz.